Odwrócony VAT a usługi budowlane

Ustawa z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw Dz. U. z 2016 r., poz. 2024; dalej jako: „ustawa nowelizująca” zmienia zasady rozliczania podatku VAT przy usługach budowlanych. Adresatem niniejszych zmian są przede wszystkim podwykonawcy robót budowlanych, ale przepisy nowelizujące mają również znaczenie dla samych wykonawców.

ZASADY OBOWIĄZUJĄCE DO 31 GRUDNIA 2016 ROKU

Do końca 2016 r. roboty budowlane były rozliczane wg standardowego schematu tj. sprzedawca wystawiał fakturę VAT, klient płacił za usługę razem z kwotą podatku VAT, a firma odprowadzała podatek VAT do Urzędu Skarbowego (wcześniej pomniejszając tę kwotę o podatek naliczony na fakturach zakupowych).

NOWE ZASADY OBOWIĄZUJĄCE OD 1 STYCZNIA 2017 ROKU

Od 1 stycznia 2017 r., zamiast sprzedawcy, w transakcjach pomiędzy firmami podatek VAT od robót budowlanych wykazuje nabywca (usługobiorca), a w konsekwencji firma świadcząca usługi budowlane nie musi odprowadzać podatku VAT do Urzędu Skarbowego.

Zmiany te mają zastosowanie, tylko jeśli usługodawca działa jako podwykonawca.

NOWE PRZEPISY W USTAWIE O VAT

Ustawą nowelizującą ustawodawca dodał w ustawie o VAT m.in. punkt 8 do art. 17 (tzw. odwrotne obciążenie), oraz załącznik numer 14, w którym wymieniono usługi budowlane objęte odwrotnym obciążeniem.

Dla każdej usługi budowlanej wymienionej w załączniku nr 14 wskazano symbol PKWiU.

Zgodnie z powyższym, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do niniejszej ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2. usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Mechanizm odwrotnego obciążenia w stosunku do transakcji, których przedmiotem są wymienione usługi budowlane, ma zatem zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy obie strony transakcji są czynnymi podatnikami VAT.

Wskazano również, że w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, odwrotne obciążenie ma zastosowanie wówczas, gdy usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Nie w każdym przypadku nabywca określonej usługi budowlanej będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT. Z literalnego brzmienia przepisów ustawy o VAT wynika, że mechanizm odwrotnego obciążenia stosują wyłącznie podwykonawcy (nie zaś główni wykonawcy) powyżej wspomnianych usług budowlanych.

Trudności w zakresie wystawienia faktury dokumentującej wykonanie usługi objętej mechanizmem odwrotnego obciążenia oraz określenie na kim spoczywa obowiązek podatkowy, mogą pojawić się w sytuacji gdy podatnik świadczy usługi budowlane na rzecz innego podmiotu (dewelopera).

Warto również wskazać, na szereg pytań dotyczących prawidłowego rozliczenia podatnika który część usługi realizuje poprzez podwykonawców, z którymi zawarł umowę. Specjaliści z Kancelarii DSK wskazują na ryzyko zakwestionowania przez organy podatkowe zasadności przyjętego przez Państwa rozliczenia usług.

PRZEPISY PRZEJŚCIOWE

Zgodnie z przepisami przejściowymi (art. 5 ustawy nowelizującej), mechanizm odwrotnego obciążenia podatkiem VAT stosuje się do usług budowlanych, które zostały wykonane od dnia 1 stycznia 2017 r. W celu ustalenia momentu wykonania usług należy stosować odpowiednio przepisy ¹, zgodnie z którymi:

1. w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (ust. 2);
2. usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi (ust. 3).

ZALICZKI Z 2016 ROKU NA POCZET USŁUGI WYKONANEJ W 2017 ROKU

Jeżeli przed 1 stycznia 2017 r. uiszczono całość lub część zapłaty na poczet wykonanych od tego dnia usług budowlanych – dla których podatnikiem od dnia 1 stycznia 2017 r. stał się nabywca, rozliczenie VAT od zaliczki należy skorygować (z zasad ogólnych na odwrotne obciążenie), w rozliczeniu za okres, w którym wykonano tę usługę. 

Sposób rozliczenia podatku od zaliczki uiszczonej na poczet dostawy przed dokonaniem tej dostawy powinien być taki sam jak sposób rozliczenia podatku od przedmiotowej dostawy.

Również usługobiorca (czynny podatnik VAT) powinien w deklaracji bieżącej, czyli w momencie wykonania usługi, rozliczyć podatek należny od zaliczki (rozliczonej uprzednio na zasadach ogólnych przez usługodawcę). Jeśli odliczył podatek VAT wynikający z faktury pierwotnej (dokumentującej wpłaconą zaliczkę) – nie koryguje tego odliczenia w związku z otrzymaną od usługodawcy fakturą korygującą, a jeżeli nie odliczył podatku VAT – to ma prawo do odliczenia podatku VAT od transakcji (objętej odwrotnym obciążeniem) w rozliczeniu za miesiąc, w którym rozliczy podatek należny od tej dostawy (czyli na bieżąco).

Korektę rozliczenia podatku VAT od zaliczki w rozliczeniu za miesiąc (kwartał) Usługodawca dokonuje w miesiącu, w którym wykonał tę usługę. Faktura korygująca będzie miała na celu zmianę opodatkowania z zasad ogólnych na odwrotne obciążenie i należy na niej zamieścić adnotację: odwrotne obciążenie. Jeżeli usługobiorca odliczył podatek VAT z pierwotnej faktury, to nie musi korygować tego odliczenia, a jeżeli nie odliczył, to ma prawo dokonać tego na bieżąco

INFORMACJE PODSUMOWUJĄCE

Podatnicy dokonujący transakcji rozliczanych na zasadach odwrotnego obciążenia (od stycznia 2017 r. – także podwykonawcy budowlani) muszą składać tzw. informacje podsumowujące w obrocie krajowym (na druku VAT-27). Począwszy od rozliczenia za styczeń 2017 r. informacje podsumowujące w obrocie krajowym należy obowiązkowo składać elektronicznie, za okresy miesięczne.

SKUTKI BŁĘDÓW

Jeśli na fakturze pojawi się podatek VAT, którego nie powinno być, większy problem ma usługobiorca, bowiem stwarza to możliwość do zakwestionowania przez urząd prawa do odliczenia tego podatku. Dodatkowo okaże się, że usługobiorca nie wykazał podatku VAT, gdy był do tego zobowiązany. Nie ma znaczenia, że samonaliczenie z założenia jest neutralne, w takim przypadku i tak trzeba będzie uiścić kwotę należnych odsetek. Analogiczne konsekwencje będzie miała pomyłka co do terminu rozpoznania podatku, nawet jeśli sama zasada zostanie zastosowana prawidłowo. W przypadku odwrotnej pomyłki, tj. wystawienia faktury z adnotacją „odwrotne obciążenie”, zamiast prawidłowego naliczenia podatku VAT, w większe tarapaty wpadnie wystawca faktury, któremu fiskus zarzuci, że powinien był wpłacić podatek na konto urzędu i wyegzekwuje od niego tę kwotę. Dodatkowo należy wskazać, że przedmiotowa nowelizacja przewiduje liczne sankcje za nieprawidłowe sporządzenie rozliczenie dostaw towarów i usług, które powinny zostać objęte odwrotnym obciążaniem. Jednocześnie powstają liczne wątpliwości w zakresie prawidłowości refakturowania usług objętych odwrotnym obciążeniem, w ramach grupy, czy też między dzierżawcą a wydzierżawiającym, a w konsekwencji powstaje ryzyko, że organy podatkowe zakwestionują przyjęty przez strony transakcji model rozliczenia.

WNIOSKI

Negatywne konsekwencje dla podmiotów z branży budowlanej dotyczą głównie zasadności przyjętego modelu rozliczeń usług objętych mechanizmem odwrotnego obciążania m.in. w zakresie:

1. prawidłowego zdefiniowania podwykonawcy, wykonawcy, inwestora w przypadku usług budowlanych i budowlano-montażowych;
2. właściwego sklasyfikowania w PKWiU usług budowlanych (konieczne może okazać się wystąpienie do Urzędu Statystycznego z wnioskiem o dokonanie odpowiedniej klasyfikacji usług budowlanych, a następnie do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego);
3. opodatkowania usług wykonywanych na przełomie 2016 roku, a zafakturowanych w 2017 roku;
4. opodatkowania usług wykonywanych na przełomie 2016 roku, a zakończonych w 2017 roku;
5. zapłaconych w 2016 r. zaliczek, na poczet etapów budowlanych realizowanych w 2017 roku.;
6. interpretacji przepisów przejściowych w zakresie usług zaliczkowych.

Niewątpliwie większość czynności związanych z realizowaniem poszczególnych etapów inwestycji może stwarzać negatywne konsekwencje dla podmiotów, które błędnie zinterpretowały treść znowelizowanych przepisów. Trudności mogą pojawić się już na etapie prawidłowego wskazania momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług opodatkowanych w ramach odwrotnego obciążenia. W tym zakresie powstają liczne pułapki legislacyjne dla nabywców usług budowalnych w m.in. w postaci prawidłowego sporządzenia protokołu zdawczo-odbiorczego oraz zgłoszenia usługi do odbioru.

Dzięki wiedzy, doświadczeniu oraz umiejętnościom swoich specjalistów z Działu Podatkowego Kancelaria DSK zapewnia bieżące wsparcie przy rozwiązywaniu problemów podatkowych związanych z wejściem w życie mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług budowlanych.

Doradzamy Klientom w zakresie optymalizacji podatkowej prowadzonej przez nich działalności, poprzez efektywne poszukiwanie dedykowanych rozwiązań. Cechuje nas indywidualne podejście do każdego z naszych klientów. Monitorujemy na bieżąco ich sytuację prawno-podatkową, dzięki czemu jesteśmy w stanie natychmiast reagować na pojawiające się trudności. Dział podatkowy Kancelarii DSK odpowiada na unikalne potrzeby Klientów, poprzez kompleksową i skrupulatną analizę sytuacji rynkowej. Dostarczamy nowatorskie rozwiązania skorelowane z aktualnymi potrzebami rynku. Pomoc Kancelarii DSK pozwoli szybko i skutecznie rozstrzygnąć trudne i zawiłe kwestie podatkowe, a w konsekwencji  uniknąć dodatkowych problemów przed organami podatkowymi.

W przypadku zainteresowania Państwa ofertą Kancelarii DSK proszę o kontakt telefoniczny bądź mailowy.

***

¹ art. 19a ust. 2 i 3 ustawy o VAT